I lavori in corso su ordinazione, individuati come specifica voce che compone le rimanenze riguardano le opere, le forniture ed i servizi che sono pattuiti come oggetto unitario.

La dizione su ordinazione indica che la fattispecie in oggetto riguarda esclusivamente le opere, le forniture ed i servizi derivanti posti in essere dall’impresa e la caratteristica fondamentale è quella di aver per oggetto beni appositamente per il committente, secondo le specifiche tecniche da questi richieste.

Scopo della presente è quello di individuare il tipo di commessa e successivamente delineare la disciplina civilistica e fiscale regolanti le medesime.

Il Principio Contabile n. 23 emanato dai Consigli nazionali dei dottori commercialisti e dei ragionieri include fra i costi di commessa sia quelli direttamente riferibili alle commesse cd “costi diretti”, sia quelli riferibili all’intera attività produttiva e ripartiti per imputazione, sulle singole commesse cd “costi indiretti”.

Costi diretti

1. Costi dei materiali utilizzati per la realizzazione dell’opera:
- materie prime acquistate o prelevate dal magazzino, quanto per queste ultime l’acquisto non era stato effettuato in modo specifico per la fabbricazione del bene;
- materie sussidiarie acquistate o prelevate dal magazzino;
- semilavorati acquistati o prodotti dall’impresa.

2. Costi della manodopera direttamente impiegata nella realizzazione dell’opera (nel caso di opere realizzate in uno specifico cantiere, tali costi includono tutta la manodopera di cantiere, incluso il personale direttivo ed i servizi generali). Tali costi devono essere quantificati in base alle ore lavorate.

3. Costi dei subappaltatori.

4. Spese del trasferimento di impianti e di attrezzature al cantiere.

5. Costi per l’impianto e lo smobilizzo del cantiere.

6. Ammortamenti e noli dei macchinari impiegati per la realizzazione dell’opera.

7. Leasing macchinari e impianti impiegati nella realizzazione al netto degli oneri finanziari ed in rapporto all’ammortamento dei beni.

8. Royalties per brevetti utilizzati per l’opera.

9. Costi per fidejussioni e assicurazioni specifiche.

10. Costi di progettazione (se riferibili direttamente ed esclusivamente alla commessa).

La parte di tali costi sostenuta durante la fase di avviamento della commessa è da considerarsi quale costo pre-operativo.

 

Costi Indiretti

1. Costi di progettazione (se tali costi si riferiscono all’intera attività produttiva e sono attribuibili a più commesse).

2. Costi generali di produzione o industriali:
- costo del personale addetto ai settori produttivi;
- spese di manutenzione e riparazione (ordinarie) dei beni utilizzati nella realiz-zazione dell’opera;
- costi di collaudo e controllo della produzione;
- spese per i locali adibiti alla produzione;
- spese per i servizi ausiliari alla produzione;
- spese per movimenti delle materie e dei prodotti in lavorazione;
- spese per energia (energia elettrica degli impianti, gas, acqua, combustibili e olii minerali, ecc.);
- assicurazioni industriali;
- ammortamenti fabbricati industriali, impianti, macchinari, attrezzature, brevetti;
- ammortamento software specifico per la produzione.

Precisazioni

Prima di procedere all’imputazione di tali spese si deve determinare quali hanno contribuito a portare i lavori in corso su ordinazione nello stato in cui si trovano e quali non vi hanno contribuito, ovviamente queste ultime non dovranno essere imputate alla commessa. Sicuramente devono escludersi le spese di natura eccezionale o anomale, quali ad esempio le spese di riparazione di natura eccezionale. La valutazione si effettua tenendo presente che le porzione di costo da imputare è funzione dello sfruttamento della capacità produttiva normale e di un normale carico di spese di produzione. Quindi non necessariamente tutte le spese generali di produzione dovranno ribaltarsi sulle diverse commesse, ma potranno esserci delle spese escluse in quanto rappresentative di componenti negativi di reddito dell’esercizio in cui sono sorte. Ad esempio non possono imputarsi i costi relativi ad impianti o macchinari inattivi.

Non devono essere ricomprese fra i costi di commessa, tutte quelle spese che si riferiscono all’attività aziendale nel suo complesso, quali ad esempio le spese generali amministrative e di vendita, le spese generali di ricerca e sviluppo.

Costi particolari

• Oneri Finanziari
Costituiscono componenti negativi di reddito e vanno imputati direttamente al conto economico nel momento in cui sono sostenuti (indipendentemente dal criterio di valutazione adottato).

• Costi per l’acquisizione della commessa
Vanno addebitati al conto economico dell’esercizio in cui sono sostenuti, in quanto rappresentano costi di natura ricorrente necessari per lo svolgimento della normale attività commerciale.

• Costi pre-operativi
Si considerano tali i costi sostenuti dopo l’acquisizione del contratto ma prima che venga iniziata l’attività di costruzione o il processo produttivo (es.: costi per l’impianto e l’organizzazione del cantiere). Se l’impresa adotta il criterio della percentuale di completamento, tali costi devono essere differiti (normalmente vanno inseriti nella voce “Altre immobilizzazioni immateriali”) quando sostenuti ed ammortizzati negli esercizi successivi in funzione dell’avanzamento dei lavori determinato con le modalità previste. Se l’impresa adotta il criterio della commessa completata, i costi pre-operativi vanno rilevati con gli stessi criteri con cui si rilevano i costi sostenuti per l’esecuzione delle opere.

• Oneri sostenuti dopo la chiusura dei lavori
Tali oneri, che normalmente vengono sostenuti dopo la consegna dell’opera, possono essere costituiti da:

1. costi di smobilizzo del cantiere, cioè quelli per rimuovere le installazione, quelli per il rientro del macchinario in sede, quelli per il trasporto dei materiali non utilizzati in altro cantiere o in altra sede, incluse le perdite sui materiali abbandonati;

2. costi per il collaudo delle opere eseguite;

3. oneri per penalità contrattuali, quelli per il rifacimento delle opere secondo le prescrizioni del committente, quelli per la sistemazione di “riserve” avanzate da sub-appaltatori o sub-fornitori;

4. oneri per la manutenzione delle opere nel periodo successivo alla consegna;

5. oneri per garanzie contrattuali.

Adeguati stanziamenti devono essere previsti per tali costi ed inseriti nel passivo fra i “Fondi per rischi ed oneri”.

• Materiali in attesa di impiego della commessa
I materiali acquistati per l’esecuzione dell’opera a piè d’opera o, comunque, in attesa d’impiego, ove non costituiscano contrattualmente oggetto di corrispettivo, devono essere esposti, quale componente dell’attivo patrimoniale, tra le rimanenze di materie prime, sussidiarie e di consumo e come tali valorizzate.

Normativa fiscale

Nell’ambito delle norme di carattere fiscale è possibile individuare una specifica dei costi di commessa nella Circolare Ministeriale n. 40 del 26.11.1981. Tale circolare, dedicata alle scritture ausiliarie di magazzino, precisa che nelle schede di lavorazione devono risultare i costi specificatamente imputabili al prodotto. Per costi specificatamente imputabili al prodotto devono intendersi tutti i costi sostenuti dall’impresa per la realizzazione dell’opera e che entrano a comporre il valore dell’opera stessa.

In particolare, la citata Circolare ministeriale chiarisce che nelle schede di lavorazione devono, ad esempio, risultare:

• le materie prime acquistate o prelevate dal magazzino, quando l’acquisto di tali materie prime non sia stato effettuato in modo specifico per la fabbricazione del bene;
• le materie sussidiarie acquistate o prelevate dal magazzino;
• i semilavorati acquistati o prodotti dall’impresa.
• la manodopera diretta;
• gli ammortamenti dei beni strumentali impiegati nella produzione;
• i costi industriali imputabili all’opera o fornitura (es. stipendi tecnici, spese di manodopera indiretta, energia elettrica degli impianti, materiale e spese di manutenzione, forza motrice, lavorazioni esterne, combustibile e oli minerali, ecc.).

Sono da escludere, invece, le spese generali, gli stipendi per il personale amministrativo, ecc. non essendo costi che attengono specificatamente alla produzione.

Si rileva un certo scostamento fra normativa civilistica e normativa fiscale, quest’ultima infatti prevede un ventaglio più ampio di costi di commessa poiché inserisce fra gli stessi anche i costi di natura non industriale.

Ricavi di Commessa

I ricavi di commessa sono costituiti da corrispettivi complessivi riconosciuti dal committente per l’esecuzione o la fornitura delle opere, e quindi comprendono:

• Prezzo base stabilito contrattualmente;
• Eventuali rettifiche di prezzo;
• Maggiorazioni per revisione dei prezzi;
• Corrispettivi per opere e prestazioni aggiuntive rispetto al progetto originale;
• Corrispettivi aggiuntivi conseguenti ad eventi I cui effetti siano contrattualmente o per legge a carico del committente;
• Altri proventi accessori;

Proventi particolari
• Oneri finanziari: costituiscono componenti positivi di reddito e vanno imputati direttamente al conto economico nel momento in cui maturano (indipendentemente dal criterio di valutazione adottato).

Criteri di contabilizzazione delle commesse (valutazione dei lavori in corso su ordinazione)

I criteri di contabilizzazione o valorizzazione delle commesse sono:

1. Criterio della percentuale di completamento o dello stato di avanzamento.
2. Criterio della commessa completata.

Indipendentemente dal metodo prescelto si dovrà procedere, per ogni commessa, alla tenuta di schede extracontabili che permettano di evidenziare i costi sostenuti, i costi effettivi ed i costi stimati. Possono essere utilizzati prospetti simili a quelli riportati nelle seguenti tabelle.

Per costi sostenuti devono intendersi tutti i costi rilevabili in contabilità generale (sulla base degli approvvigionamenti effettuati e delle fatture pervenute) relativi alla commessa.

Per costi effettivi si intendono i costi sostenuti per la parte relativa agli effettivi consumi. Per determinare i costi effettivi si devono depurare i costi sostenuti di tutti gli importi che, pur essendo di commessa, si riferiscono a materiali non utilizzati o a servizi non usufruiti. Si tratta dei costi relativi ai materiali acquisti per la realizzazione della commessa ma non ancora impiegati e dei costi relativi a fatturazioni di subappaltatori che non abbiano effettivamente svolto quanto fatturato (es. anticipi). Nei costi effettivi devono comprendersi gli stanziamenti per fatture da ricevere, ratei e accantonamenti.